Abschreibung bei Immobilien rechtliche Grundlage

Nicht immer beträgt der Abschreibungssatz bei vermieteten Gebäuden oder Eigentumswohnungen 2 oder 2,5 % jährlich. Diese Prozentsätze sind von einer Nutzungsdauer von 50 Jahren abgeleitet, die als Normalfall gelten – bei Gebäude-Fertigstellungen vor 1925 sind es 40 Jahre.

Wechselt der Eigentümer, beginnen die Fristen für den Käufer neu zu laufen. Sollte es Gründe geben, dass zum Kaufzeitpunkt der Immobilie die tatsächliche Nutzungsdauer weniger als 40 oder 50 Jahre beträgt, kann jedoch auch ein höherer Abschreibungssatz angewandt werden. Das spart Steuern. Wie Wüstenrot mitteilt, ist zwar nach Auffassung des Gerichts eine kürzere Nutzungsdauer, als sie sonst typisch ist, nachzuweisen. Strenge Anforderungen sind daran aber nicht mehr zu stellen. Es kann grundsätzlich von der Schätzung des Eigentümers ausgegangen werden, der die Verhältnisse am besten kennt. Im entschiedenen Fall brachte das Gutachten eines vereidigten Sachverständigen den Nachweis.

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Aus dem Tatbestand

Die Beteiligten streiten über den Abschreibungszeitraum bei einem Gebäude sowie über die Anerkennung einer Unterbeteiligung an einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung.

I.

Die Kläger erwarben durch Kaufvertrag vom 1. 12. 1989 das im Jahr 1960 erbaute freistehende Büro- und Laborgebäude P. Der Besitz sowie Nutzen und Lasten gingen ebenfalls am 1.12.1989 über. Der Kaufpreis betrug zuzüglich Anschaffungsnebenkosten 3.060.023 DM. Mit dem Verkäufer wurde ein Mietvertrag geschlossen, wonach er unverändert alleiniger Nutzer des Gebäudes blieb. Bei dem Verkäufer war für das Gebäude in allen Betriebsprüfungen unbeanstandet ein AfA-Satz von 3 % als richtig anerkannt worden, was für die Kaufentscheidung der Kläger bedeutsam war.

Im Einkommensteuerbescheid 1989 vom 24. 7. 1992 legte der Beklagte ein AfA-Satz von 2 % zugrunde. Im Einspruchsverfahren stellte der Beklagte den Klägern anheim, hinsichtlich des AfA-Satzes ein aussagefähiges Gutachten einzureichen. Die Kläger legten daraufhin ein Gutachten des öffentlich bestellten und vereidigten Sachverständigen Architekten … vom 5. 3. 1993 vor. Nach dem aufgrund einer Ortsbesichtigung erstatteten Gutachten handelte es sich bei dem Streitobjekt um ein Büro- und Laborgebäude mit Untergeschoss, zwei Vollgeschossen und abschließendem Flachdach in ortsüblicher Massivbauweise. Der Gutachter stellte bautechnische Mängel hinsichtlich des Wärme- und Schallschutzes sowie der Gebäudetechnik fest. Insbesondere der Wärmeschutz ist unzureichend. Die gesamten Fenster sind nur einfach verglast. Die Wärmedämmung im Bereich des Flachdaches ist entsprechend der Bauzeit zu gering dimensioniert und führt zu erheblichen Wärmeverlusten sowie mangelhaftem sommerlichem Wärmeschutz. Die keramische Fassadenbekleidung kann bei nicht ausreichender Belüftung der Räume zu bauphysikalischen Problemen führen, weil die keramischen Beläge der Fassade nach außen hin die Diffusion sperren. Der Taupunkt wird in soweit nach außen verlagert, wodurch es zu Kondensat innerhalb des Mauerwerks kommen kann. Die vorgehängten, großformatigen sind offensichtlich zu Werbezwecken vom seinerzeitigen Eigentümer, einem Steinzeugunternehmen, angebracht worden und führen wegen der Schadensanfälligkeit zu erhöhtem Instandsetzungsaufwand. Die Gebäudetechnik ist völlig veraltet. Die beiden erheblich überdimensionierten Heizkessel, die nahezu 30 Jahre alt sind, dürften in absehbarer Zeit erneuerungsbedürftig werden. Die Elektroversorgung reicht für moderne Büroausstattung nicht mehr aus. Die sanitäre Installation entspricht, was Aufteilung und Ausstattung anbetrifft, nicht mehr heutigen Anforderungen.

In dem Gutachten wird ferner festgestellt, dass das zum Wertermittlungszeitpunkt 29 Jahre alte Gebäude ursprünglich als Labor- und Bürogebäude der Steinzeugindustrie errichtet worden ist. Dementsprechend weist die Aufteilung des Gebäudes Merkmale auf, die den besonderen Verwendungszweck noch erkennen lassen. So ist beispielsweise das gesamte Untergeschoss ursprünglich als Lager- und Laborfläche gedacht, wird inzwischen jedoch als Bürofläche genutzt, ohne eine ausreichende Belichtungsmöglichkeit. Im Erdgeschoss waren ebenfalls physikalische Labore eingerichtet, was an den bürofremden Fliesenbelägen noch zu erkennen ist. Die Einbauten für die seinerzeit notwendige mechanische Entlüftung sind überflüssig geworden. Dies gilt insbesondere auch für die mechanische Entlüftungsanlage im Dachaufbau. Im übrigen dürfte die Büroaufteilung jedoch ausreichend variabel sein, so dass bei entsprechenden Umbauten mit überschaubarem Kostenaufwand eine nutzungsgerechte Aufteilung möglich ist.

Der Gutachter misst dem Gebäude aus technisch wirtschaftlicher Sicht eine Gesamtnutzungsdauer von 60 Jahren bei. Der Gutachter verweist auf Fachliteratur, wonach man zu einem vertretbaren Ergebnis bei der Ermittlung der gewöhnlichen Lebensdauer kommt, indem man vom tatsächlichen Alter des Gebäudes am Stichtag ausgeht, die entsprechende Restlebensdauer schätzt und das bereits erreichte Alter hinzurechnet. Der Gutachter schätzt danach die Restlebensdauer des Gebäudes aus wirtschaftlicher Sicht auf ca. 30 Jahre und somit die gewöhnliche Lebensdauer auf etwa 60 Jahre. Dies entspreche der Erfahrung bei vergleichbaren Objekten. Eine längere Lebensdauer erfordere in der Regel einen sehr hohen Modernisierungsaufwand.

Ende 1999 wurde das Gebäude abgerissen, weil es auch zu herabgesetzten Preisen über mehrere Jahre nicht mehr vermietbar gewesen war und leer gestanden hatte.

II.

[…]

III.

In der Einkommensteuererklärung 1989 machten die Kläger für das Mehrfamilienhaus N. aufgrund der Unterbeteiligung ihrer Kinder “Zinszahlungen” an diese in Höhe von 50.506 DM als Werbungskosten geltend. Der Beklagte erkannte im Einkommensteuerbescheid 1989 vom 24.7.1992 das Unterbeteiligungsverhältnis nicht an und legte für das Gebäude P. nur einen AfA-Satz von 2 % zugrunde. Nach insoweit erfolglosem Einspruch ist Klage erhoben, mit der die Kläger vortragen, der Beklagte habe den strittigen AfA-Satz willkürlich von 3 % auf 2 % herabgesetzt. Nicht berücksichtigt sei, dass ein Investor für eine über Jahrzehnte praktizierte Abschreibung Vertrauensschutz genieße. Die Kläger verwiesen auf den vom Gutachter errechneten AfA-Satz von 3,23 §, was zu einem anzuwendendem AfA-Satz von 3 % führe.

Die Kläger verweisen auf ihre Vermögenssteuererklärung, nach denen sich die Salden der Unterbeteiligung ihrer Kinder aufgrund unterschiedlicher Verfügungen der Kinder zwischen 1987 und 1989 entsprechend unterschiedlich entwickelt haben. Seit Aufnahme der Kinder als Unterbeteiligte hätte jedes Jahr eine Gesellschafterversammlung stattgefunden, in der den Kindern über die Vermögensanlagen berichtet, Zinsgutschriften übergeben und alle gewünschten Auskünfte erteilt worden seien.

Die Kläger beantragen, die Einkommensteuer 1989 in der Weise festzustellen, dass für das Gebäude P. ein AfA-Satz von 3 % zugrunde gelegt und Schuldzinsen aus Unterbeteiligungsverträgen mit den Kindern in Höhe von 50.500 DM berücksichtigt werden.

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

Der Beklagte trägt vor, für das Objekt P. betrage der AfA-Satz nach den typisierten Abschreibungssätzen des § 7 Abs. 4 Nr. 2a EStG 2 %. Nach jedem Eigentumswechsel beginne eine neue Nutzungsdauer. Regelmäßig sei dabei erneut der typisierende bzw. gesetzlich festgelegte AfA-Satz von je 2 % anzuwenden, es sei denn, der neue Eigentümer macht eine kürzere Nutzungsdauer glaubhaft. Dadurch ergebe sich bei dem einzelnen Gebäude ein über der typisierten Nutzungsdauer liegender Gesamtabsetzungszeitraum. Da nach dem von den Klägern vorgelegten Gutachten keine nicht behebbaren Bauschäden und Baumängel aufgeführt seien, die sich auf die übliche Gesamtnutzungsdauer auswirken könnten, müsse es bei der üblichen Restnutzungsdauer bleiben. Ein Verwaltungs- und Laborgebäude unterliege in der Regel nutzungsbedingt keinen ständigen dynamischen Belastungen, wie z.B. ein Produktionsgebäude. Daher könne für ein Verwaltungsgebäude eine übliche Gesamtnutzungsdauer von 100 Jahren als Erfahrungswert angenommen werden. Der Beklagte berechnet die verbleibende übliche Gesamtnutzungsdauer mit 71 Jahren. Die wirtschaftliche Lebensdauer misst er mit einem Erfahrungswert von 65 bis 75 % der üblichen Gesamtnutzungsdauer. Dies führt zu einer verbleibenden wirtschaftlichen Restnutzungsdauer von 50 (49,7) Jahren, also zu einem AfA-Satz von 2 %.

[…]

Aus den Entscheidungsgründen

Die Klage ist teilweise begründet.

I.

Der Beklagte hat zu Unrecht einen AfA-Satz von 2 % statt eines solchen von 3 % angewandt.

Für die Nutzungsdauer im Sinne von § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG gibt § 11 c Abs. 1 EstDV eine Legaldefinition. Danach ist die Nutzungsdauer der Zeitraum, in dem ein Gebäude voraussichtlich seiner Zweckbestimmung entsprechend genutzt werden kann. Erhebliche Unterschiede zur “betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer” des § 7 Abs. 1 EStG ergeben sich daraus nicht.

Die Bemessung der AfA nach der “betriebsgewöhnlichen” Nutzungsdauer im Sinne von § 7 Abs. 1 EStG wurde durch das Gesetz zur Neuregelung der AfA bei Gebäuden vom 16. 6. 1964 (BStBl I 1964, 384) hinsichtlich einer schnelleren Abschreibung nicht eingeschränkt, sondern für den Regelfall nur typisiert, indem in § 7 Abs. 4 Satz 1 EStG zunächst ein Satz von 2 % oder 2,5 %, also eine Nutzungsdauer von 40 oder 50 Jahren zugrunde gelegt, ein Rückgriff auf die tatsächlich kürzere Nutzungsdauer durch § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG aber offengelassen wurde. § 7 Abs. 4 Satz 1 EStG enthält damit nur eine Vereinfachungsregelung, die einerseits ein reibungsloseres Verwaltungsverfahren erlaubt und andererseits dem Steuerpflichtigen die Darlegung erspart, dass die Nutzungsdauer nicht länger als 40 oder 50 Jahre ist (BT-Drucksache IV /2008 Seite 5, vgl. auch BGH-Beschluss vom 26. 11. 1973, GrS 5/71, BStBl II 1974, 132 und 137).

Der Gesetzgeber hat es danach dem Steuerpflichtigen überlassen, ob er sich mit dem typisierten AfA-Satz von 2 % oder 2,5 % zufrieden gibt oder eine tatsächlich kürzere Nutzungsdauer als 40 oder 50 Jahre geltend macht und darlegt. Grundsätzlich steht es dem Steuerpflichtigen frei, die AfA nach § 7 Abs. 2 Satz 2 EStG vorzunehmen. In den Motiven des Gesetzes (BT-Drucksache IV/2008 Seite 5) ist der ausdrückliche Hinweis zu finden, dass die typisierte Nutzungsdauer zu unzureichenden Absetzungen, damit zum Ausweis überhöhter Einkünfte und zu überhöhten Besteuerungen führen kann. Deshalb müsse zugelassen werden, dass der AfA die kürzere tatsächliche Nutzungsdauer des Gebäudes zugrunde gelegt werde.

An den Nachweis einer kürzeren als der typischen Nutzungsdauer strenge Anforderung zu stellen, verlangen die Einkommensteuerrichtlinien seit langem nicht mehr. Im R 44 Abs. 3 Satz 2 EStR 1999 wird für höhere AfA-Sätze als 2 % oder 2,5 % nur gefordert, dass technische oder wirtschafltliche Umstände dafür sprechen, dass die tatsächliche Nutzung weniger als 40 oder 50 Jahre beträgt. Aber auch dies darf nur so verstanden werden, dass etwas anderes als der Normalfall darzutun ist. Schärfere Anforderungen als bei der Schätzung der Nutzungsdauer anderer Wirtschaftsgüter entbehren einer gesetzlichen Grundlage. Eine erhöhte Nachweispflicht lässt sich aus dem Gesetz nicht ableiten (Werndl in Kirchhof/Söhn, § 7 E 32 m.w.N.). Durch Verwaltungsanordnungen lässt sich die Darlegungs- und Nachweispflicht, wie sei sich aus allgemeinen Grundsätzen ergibt, nicht erhöhen (vgl. Stöcker, DStZ, 1986, 255).

Am schwierigsten zu bestimmen ist die wirtschaftliche Nutzungsdauer. Ohne eine Schätzung geht dies nicht; eine mathematisch genaue Berechnung ist nicht möglich. Gewissheit über eine kürzere Nutzungsdauer kann nicht verlangt werden (vgl. BGH vom 26. 9. 1971, VIII R 73/68, BStBl II 1972, 176). Jeder Schätzung und Voraussage haftet von Natur aus eine gewisse Unsicherheit an. Auszugehen ist grundsätzlich von der Schätzung des Steuerpflichtigen, der die konkreten Verhältnisse am besten kennt. Der Schätzung müssen allerdings Erwägungen zugrunde liegen, wie sie ein vorsichtig überlegender und vernünftig wirtschaftender Steuerpflichtiger anstellt. Andererseits hat das Finanzamt Vormundung und Beckmesserei zu meiden. Es kann die Schätzung des Steuerpflichtigen nur verwerfen, wenn sie eindeutig außerhalb des angemessenen Schätzungsrahmens liegt. Für den Steuerpflichtigen als privaten Vermieter gelten insofern keine anderen Grundsätze als für den Steuerpflichtigen als Gewerbebetreibender; private und gewerbliche Vermietung können hier nicht unterschiedlich behandelt werden.

Nach diesen Grundsätzen haben die Kläger den erforderlichen Nachweis durch das vorgelegte Gutachten eines öffentlich bestellten und vereidigten Sachverständigen erbracht. Dieses kommt mit nachvollziehbarer und überzeugender Begründung zu dem Ergebnis, dass die für die Kläger maßgebliche tatsächliche Nutzungsdauer 30 Jahre beträgt. Wesentlich ist dabei, dass das Objekt als Labor-, Lager- und Bürogebäude eines Steinzeugunternehmens errichtet worden ist und deshalb von baulichen Beanspruchungen und Belastungen auszugehen ist, die sich denen eines Produktionsbetriebes nähern und zu einer spezifischen, die Nutzungsdauer verkürzenden Ausgestaltung führen.

Mehr als bestätigt ist die Prognose des Gutachters durch die zwischenzeitliche Entwicklung. Denn bereits etwa 10 Jahre nach dem Erwerb des Gebäudes durch die Kläger hat es sich als wirtschaftlich nicht mehr nutzbar erwiesen, so dass es abgerissen werden musste.

II.

[…]