Treten außergewöhnliche Ereignisse auf, wodurch eine Immobilie in ihrer Nutzungsfähigkeit eingeschränkt wird und an Wert verliert, dürfen Eigentümer eine außerplanmäßige Abschreibung vornehmen – die Absetzung für außergewöhnliche Abnutzung (AfaA).
Die Absetzung für Abnutzung (AfA) erfolgt innerhalb eines pauschalierten Nutzungszeitraums, den der Gesetzgeber für jedes Wirtschaftsgut in der AfA-Tabelle angibt. Bei Gebäuden sind das abhängig vom Baujahr 40 Jahre (bis Baujahr 1924), 50 Jahre (Baujahr 1925 bis 2022) oder 33 Jahre (ab Baujahr 2023).
Als Vermieter haben Sie nicht nur die Möglichkeit, eine tatsächlich kürzere Nutzungsdauer für Ihre Immobilie nachzuweisen und so die jährliche Abschreibung zu erhöhen. Sie können bei übermäßiger Abnutzung oder Zerstörung des Gebäudes auch eine außerplanmäßige Abschreibung vornehmen. Bei der außerplanmäßigen Abschreibung werden drei Abschreibungsarten unterschieden:
- Absetzung für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung gem. § 7 Abs. 1 S. 7 EStG
- Absetzung für außergewöhnliche Abnutzung bei Gebäuden gem. § 7 Abs. 4 S. 3 in Verbindung mit S. 7 EStG
- Teilwertabschreibung gem. § 6 Abs. 1 Nr. 1 EStG
Mit der Absetzung für außergewöhnliche Abnutzung soll der über die übliche Abnutzung hinausgehende Werteverzehr durch außergewöhnliche Umstände und/oder Entwicklungen steuerlich berücksichtigt werden:
„Absetzungen für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung sind zulässig; soweit der Grund hierfür in späteren Wirtschaftsjahren entfällt, ist in den Fällen der Gewinnermittlung nach § 4 Absatz 1 oder nach § 5 eine entsprechende Zuschreibung vorzunehmen.“
Eine außergewöhnliche Abnutzung verkürzt die Nutzungsdauer der ursprünglichen AfA. Sie kann jedoch auch, sowohl zugleich oder bei unveränderter technischer Nutzungsdauer, die wirtschaftliche Einsatzfähigkeit der Immobilie reduzieren.
Die AfaA ist sowohl bei der linearen als auch bei der degressiven Abschreibung zulässig.
Absetzung für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung
Die Absetzung für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung (AfaA) ermöglicht die Wertkorrektur für abnutzbare Wirtschaftsgüter, die nach ihrer Anschaffung oder Fertigstellung durch ein außergewöhnliches Ereignis an Wert verlieren.
Für eine außergewöhnliche Abnutzung gibt es zwei Gründe:
- Technische Abnutzung liegt vor, wenn ein Gebäude Substanzeinbußen durch Beschädigung, Zerstörung oder kompletten Verlust erleidet
- Wirtschaftliche Abnutzung liegt vor, wenn die Nutzungsmöglichkeit des Objekts eingeschränkt ist
Wann liegt eine außergewöhnliche Abnutzung bei Immobilien vor?
Bei Immobilien tritt eine außergewöhnliche Abnutzung und damit verbundene Wertminderung meist infolge von Unfällen, Katastrophen oder Straftaten auf. Beispielhafte Gründe für sind:
- Überschwemmung
- Hochwasser
- Erdbeben
- Erdrutsch
- Brand
- Unfallschaden (z. B. Fahrzeug, dass in das Gebäude fährt)
- unsachgemäße Behandlung
- mangelnde Pflege
Eine außergewöhnliche wirtschaftliche Abnutzung liegt sogar dann vor, wenn das Gebäude zwar technisch noch brauchbar ist, aber infolge von veränderten Wohnstandard, Mode- oder Geschmackswandel oder Neuerfindungen in der wirtschaftlichen Nutzfähigkeit eingeschränkt ist. Das heißt, wenn ein Gebäude so veraltet ist, dass es nicht mehr den aktuellen Nutzeransprüchen genügt und nicht mehr vermietet werden kann.
Die Absetzung für außergewöhnliche Abnutzung ist übrigens auch dann erlaubt, wenn der Schaden durch den Steuerpflichtigen selbst oder durch einen seiner Arbeitnehmer, zum Beispiel infolge unsachgemäßer Behandlung, entstanden ist. Voraussetzung ist selbstverständlich, dass es sich um unbeabsichtigtes Fehlverhalten handelt.
Nicht möglich hingegen ist die außerplanmäßige Abschreibung wegen Baumängeln vor der Fertigstellung des Gebäudes (BFH-Urteil vom 30.8.1994, IX R 23/92, BStBl. 1995 II S. 306) bzw. im Zeitpunkt der Anschaffung (BFH-Urteil vom 8.4.2014, IX R 7/13, BFH/NV 2014 S. 1202). Dabei spielt es keine Rolle, wann die Baumängel entdeckt werden.
Voraussetzungen für außergewöhnliche Abnutzung
Um eine außerplanmäßige Abschreibung vornehmen zu können, müssen folgende Voraussetzungen vorliegen:
- Ein von außen kommendes Ereignis muss unmittelbar körperlich auf das Wirtschaftsgut einwirken, so dass die pauschale Nutzungsdauer nicht erreicht wird.
- Es muss eine dauerhafte Beeinträchtigung der Nutzungsmöglichkeit des Gebäudes vorliegen.
Daraus ergibt sich, dass eine bloße Wertminderung der Immobilie, ohne dass deren Nutzungsmöglichkeit beeinträchtigt wird, keine außergewöhnliche Abnutzung begründet. Gleiches gilt für Rentabilitätseinbußen, die beispielsweise auf ein Überangebot zurückzuführen sind.
Als eindeutigster Fall der außergewöhnlichen Abnutzung gilt der vollständige Abbruch eines Gebäudes, beispielsweise infolge einer Flut oder eines Brandes. Gehört die vermietete Immobilie zum Privatvermögen, darf der Eigentümer die Absetzung für außergewöhnliche Abnutzung in Höhe des Restwerts vornehmen. Der Restwert wird ermittelt, indem die bisherigen Abschreibungen von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten abgezogen werden. Befindet sich das Gebäude im Betriebsvermögen, muss der Restwert erfolgswirksam ausgebucht werden.
AfaA bei Abbruch und Umbau eines Gebäudes
Wird eine Immobilie zum Beispiel aufgrund von Brandschäden abgerissen und scheidet so aus dem Vermögen aus, ist eine außerplanmäßige Abschreibung zulässig. Wird ein technisch oder wirtschaftlich noch nicht verbrauchtes Gebäude jedoch abgerissen, um den unbebauten Grund und Boden besser veräußern zu können, ist dies nicht zulässig.
Wenn der Immobilieneigentümer ein vorher vermietetes Objekt nun für eigene Wohnzwecke nutzen will, kommt es entscheidend darauf an, ob der Grund für den Abriss in der Zeit der Vermietung und somit vor Aufgabe der Vermietungsabsicht entstanden ist. Ist dies der Fall, dann wird der Abbruch als durch die Vermietung veranlasst angesehen. Es darf eine außergewöhnliche Absetzung für Abnutzung vorgenommen werden, auch wenn später ein Neubau für eigene Zwecke erfolgt.
Wenn jedoch der Entschluss für den Abbruch des Bauwerks unmittelbar im Zusammenhang mit dem Wunsch steht, das Objekt für eigene Wohnzwecke zu nutzen, ist eine AfaA unzulässig. Um nachweisen zu können, dass der Gebäudeabriss aufgrund außergewöhnlicher technischer oder wirtschaftlicher Abnutzung erfolgt, sollten so früh wie möglich damit begonnen werden, entsprechende Nachweise (Gutachten, Bilder, etc.) zu beschaffen und zu sichern.
Eine AfaA kann zudem dann vorgenommen werden, wenn bei einem Umbau des Gebäudes oder im Rahmen von Anbau- bzw. Aufstockungsarbeiten Teile der bisherigen Bausubstanz entfernt werden. In diesen Fällen darf eine außerplanmäßige Abschreibung für die Gebäudeteile in Höhe des anteiligen Buchwerts bzw. des Restwerts des Gebäudes vorgenommen werden.
Gebot der Wertaufholung
Wenn eine außergewöhnliche Abschreibung vorgenommen wurde und der Grund für die AfaA nachträglich wegfällt, muss der Steuerpflichtige gemäß Wertaufholungsgebot zwingend eine Zuschreibung vornehmen.
Fazit: AfaA spiegelt Wertverlust bei außergewöhnlichen Ereignissen wider
Mit der Absetzung für außergewöhnliche Abnutzung hat der Gesetzgeber eine Möglichkeit zur außerplanmäßigen Abschreibung geschaffen. Die Anerkennungshürden bei der Finanzverwaltung sind in der Regel sehr hoch. In eng gesteckten Grenzen dürfen Eigentümer jedoch den Restwert eines Gebäudes oder Gebäudeteils vorzeitig von der Steuer abschreiben, wenn eine dauerhafte Beeinträchtigung der Nutzungsmöglichkeit des Gebäudes vorliegt. So wird der entstandene finanzielle Schaden für den Eigentümer zumindest teilweise aufgefangen.
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